Как лизингополучателю учесть досрочный выкуп предмета лизинга
Определяемся с исходными данными в бухучете лизингополучателя
При выкупном лизинге лизингополучатель, как правило, обязан отразить в бухучете право пользования арендой (ППА) и обязательство по аренде (ОА). В этой статье мы будем рассматривать ситуацию, когда лизингополучатель использует основной способ учета лизинговых операций, причем обязательства по аренде отражает в приведенной (а не номинальной) сумме будущих арендных платежей.
Как принять к учету предмет лизинга, отразить ППА и ОА, как амортизировать ППА, подробно и с примерами было разобрано в нашем электронном спецвыпуске «Лизинг для лизингополучателя». В нем приведена простая, логичная и достаточная схема проводок для правильного отражения операций по лизингу.
Однако схема лизинговых проводок у лизингополучателя может быть и другая. Так, некоторые программы предлагают задействовать технические субсчета на счете 76 для отражения заранее всей суммы НДС, которая предполагается к уплате лизингодателю по условиям договора, а также всей суммы причитающихся процентов.
То есть на технических субсчетах делаются такие проводки, которые позволяют еще в самом начале действия договора лизинга увидеть общую сумму лизинговых платежей (которая заложена в их график). А для того, чтобы лишние суммы (то есть заранее отраженные суммы процентов и НДС) не попали в баланс, их начисление проводится в корреспонденции с другим субсчетом на счете 76. В баланс же попадает свернутое сальдо по этому счету. Таким образом, не нарушается правило о том, что арендные платежи должны учитываться в балансе без учета НДС. И проценты, подлежащие уплате в следующих периодах, тоже в балансе видны не будут.
Но при досрочном выкупе предмета лизинга бухгалтер вынужден разбираться, что делать с такими «техническими суммами», отраженными заранее. К примеру, кто-то хочет списать их в корреспонденции со счетом 91, отразив прочие доходы и прочие расходы. Но оснований так поступать нет. Ведь подобные обязательства по условиям договора еще не возникли: ни по НДС, ни по заранее отраженным процентам.
Вариант один: при досрочном выкупе предмета лизинга надо списать зависшие технические суммы либо сторнировочной проводкой (в оставшейся сумме), либо обратной проводкой. Тогда обнулятся технические субсчета на счете 76, предусмотренные для отражения будущих процентов и будущего НДС. И все встанет на свои места.
В учете будут отражены часть обязательства по аренде (в приведенной сумме), ППА и амортизация ППА. Никакого лишнего НДС и никаких эфемерных будущих процентов.
А дальше надо действовать по схеме, общей для всех лизингополучателей, которые отразили в своем учете ППА по договору лизинга. Об этом и поговорим далее.
Досрочный выкуп предмета лизинга = изменение условий лизингового договора
Как правило, при досрочном выкупе предмета лизинга общая сумма платежей по лизинговому договору уменьшается. Ведь лизингополучатель платит лизингодателю деньги раньше. Следовательно, логично исключить процентную составляющую (или хотя бы ее часть). Однако то, на сколько будет уменьшен общий долг перед лизингодателем, решают сами стороны договора. И сумма, на которую меняется общая сумма лизинговых платежей по договору, может не совпадать с суммой будущих процентов, отраженных в расчете лизингополучателя. Если лизингополучатель пользуется калькулятором расчета обязательств при лизинге, размещенным на сайте 
, то это будет «Справка-расчет обязательств по аренде и процентов при лизинге по ФСБУ 25/2018...»сайт издательства «Главная книга».
Предположим, что в результате такого изменения договора меняются суммы обязательства по аренде. Тогда в бухгалтерском учете необходимопп. 21, 23 ФСБУ 25/2018:
•скорректировать ППА и ОА на дату заключения соглашения о выкупе предмета лизинга. При уменьшении дисконтированной величины оставшегося обязательства нужно будет сделать проводку: дебет 76-«ОА» – кредит 01-«ППА» — но только на часть суммы, которая не превышает балансовой стоимости ППА;
•уменьшение обязательства по аренде сверх балансовой стоимости ППА включить в доходы текущего периода. Для этого используют субсчет 91-1 «Прочие доходы».
При этом за прошедшие периоды ничего пересчитывать не надо. Ведь ошибок допущено не было. Просто изменились условия договоренностей между лизингодателем и лизингополучателем.
После выкупа предмета лизинга в бухучете:
•выкупленное имущество переводится в состав основных средств: дебет 01-«Собственные ОС» – кредит 01-«ППА»;
•амортизация, начисленная по ППА, переносится на субсчет для учета амортизации по собственным ОС: дебет 02-«ППА» – кредит 02-«Собственные ОС».
В дальнейшем надо продолжать начислять амортизацию по выкупленному имуществу по общей формуле. При линейном способе для этого надо будет уменьшать текущую балансовую стоимость на ликвидационную стоимость и результат делить на оставшийся СПИ (в месяцах).
Условие. Организация заключила договор выкупного лизинга на производственное оборудование:
•стоимость ППА, отраженная на момент ввода в эксплуатацию, — 3 130 000 руб.;
•первоначальная оценка обязательства по аренде — 3 000 000 руб.;
•сумма ежемесячного платежа — 160 000 руб. (без учета НДС 32 000 руб.). Платежи равномерные, всего предусмотрено 20 лизинговых платежей;
•выкупная стоимость предмета лизинга — 100 000 руб. (без учета НДС 20 000 руб.).
По первоначальным условиям договора был запланирован выкуп предмета лизинга по истечении 20 месяцев, СПИ предмета лизинга — 24 месяца.
Но по истечении 10 месяцев составлено соглашение о досрочном выкупе предмета лизинга. Согласована новая выкупная стоимость — 1 600 000 руб. (без учета НДС 320 000 руб.).
На конец 10-го месяца лизинга остатки по счетам такие:
•на счете 76-«ОА» — кредитовое сальдо в сумме 1 606 409,36 руб.;
•на счете 01-«ППА» — дебетовое сальдо в сумме 3 130 000,00 руб.;
•на счете 02-«ППА» — кредитовое сальдо в сумме 1 304 166,70 руб.
Предположим, что выкуп предмета лизинга сделан в последний день 10-го месяца лизинга: составлено соглашение и подписан акт о выкупе предмета лизинга.
Решение. В бухучете организации-лизингополучателя видно, что величина обязательства по аренде (1 606 409,36 руб.) в соответствии с новым соглашением немного уменьшается — на 6 409,36 руб. Эта сумма меньше балансовой стоимости ППА на дату выкупа, так что она уменьшит и обязательство по аренде, и первоначальную стоимость ППА.
Проводки сделаны такие.
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. |
| На дату подписания соглашения и акта о досрочном выкупе предмета лизинга | |||
| Уменьшение величины обязательства по аренде отнесено на уменьшение стоимости ППА в полной сумме (так как не превышает балансовой стоимости ППА) | 76-«ОА» | 01-«ППА» | 6 409,36 |
| Отражено обязательство по внесению новой выкупной стоимости | 76-«ОА» | 76-«Задолженность по арендным платежам» | 1 600 000,00 |
| Отражен НДС, предъявленный лизингодателем с новой выкупной стоимости | 19 | 76-«Задолженность по арендным платежам» | 320 000,00 |
| Выкупленное оборудование принято к учету в составе собственных ОС (3 130 000 руб. – 6 409,36 руб.) | 01-«Собственные ОС» | 01-«ППА» | 3 123 590,64 |
| Перенесена накопленная амортизация по выкупленному предмету лизинга | 02-«ППА» | 02-«Собственные ОС» | 1 304 166,70 |
| Принят к вычету предъявленный НДС по счету-фактуре лизингодателя | 68-«НДС» | 19 | 320 000,00 |
| На дату уплаты выкупной стоимости лизингодателю | |||
| Перечислена лизингодателю выкупная стоимость оборудования с учетом НДС | 76-«Задолженность по арендным платежам» | 51 | 1 920 000,00 |
В результате указанных проводок обнулится сальдо по субсчетам 76-«ОА», 76-«Задолженность по арендным платежам», 01-«ППА», 02-«ППА».
Балансовая стоимость лизингового оборудования после его выкупа составляет 1 819 423,94 руб. (3 123 590,64 руб. – 1 304 166,70 руб.). Оставшийся СПИ — 14 месяцев (24 мес. – 10 мес.). Ликвидационная стоимость равна нулю. Следовательно, сумма амортизации в следующем после выкупа месяце составит 129 958,85 руб. (1 819 423,94 руб. / 14 мес.).
Эта сумма немного ниже амортизации ППА в предыдущем месяце: она была равна 130 416,67 руб. (как в сквозном примере, который рассмотрен в спецвыпуске «Лизинг для лизингополучателя»). Причина этого — в коррекции стоимости ППА при выкупе предмета лизинга, которая впоследствии сформировала стоимость собственного ОС.
* * *
Для целей налогообложения прибыли досрочный выкуп предмета лизинга отражается у лизингополучателя так же, как и выкуп по первоначальному договору. Формируется новый объект — с новой стоимостью (базирующейся на новой выкупной стоимости предмета лизинга), с новым сроком полезного использования. При этом такой СПИ можно уменьшить на период эксплуатации предмета лизинга. В результате это может быть либо основное средство, либо имущество, которое будет учтено в качестве материальных затрат по общим правилам гл. 25 НК РФ.
В нашем примере это будет основное средство со сроком полезного использования 14 месяцев. Его первоначальная стоимость будет определена в сумме 1 600 000 руб.
